{"id":698,"date":"2017-10-02T14:59:24","date_gmt":"2017-10-02T12:59:24","guid":{"rendered":"http:\/\/langlegal.be\/?p=698"},"modified":"2018-04-20T10:48:06","modified_gmt":"2018-04-20T08:48:06","slug":"florilege-de-questions-autour-de-loption-lapplication-de-tva-locations-immobilieres-professionnelles","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/langlegal.be\/index.php\/2017\/10\/02\/florilege-de-questions-autour-de-loption-lapplication-de-tva-locations-immobilieres-professionnelles\/","title":{"rendered":"Floril\u00e8ge de questions autour de l\u2019option pour l\u2019application de la TVA sur les locations immobili\u00e8res professionnelles"},"content":{"rendered":"

\"\"<\/a><\/span><\/p>\r\nLa Belgique \u00e9tait \u00e0 la tra\u00eene face aux autres \u00e9tats membres, en ne permettant pas d\u2019opter pour l\u2019application de la TVA aux baux consentis \u00e0 des preneurs pouvant la d\u00e9duire. Ce devrait appartenir au pass\u00e9 \u00e0 compter du 1er janvier 2018. Outre la r\u00e9forme de l\u2019imp\u00f4t des soci\u00e9t\u00e9s, l\u2019accord budg\u00e9taire du 26 juillet 2017 projette en effet l\u2019introduction d\u2019un tel r\u00e9gime. Comment peut-on d\u00e8s lors s\u2019y pr\u00e9parer, quelles modalit\u00e9s et contraintes en attendre, et quelles sont les opportunit\u00e9s \u00e0 saisir ?<\/span><\/em><\/strong>\r\n

1.\u00a0 \u00a0Origine et objectif de la mesure<\/span><\/h2>\r\n1.\u00a0\u00a0\u00a0Contexte\u00a0: <\/strong><\/span>Les discussions sur l\u2019introduction d\u2019un r\u00e9gime de taxation optionnelle des baux \u00e0 la TVA n\u2019est pas neuve.\r\n\r\nAvant 1992, il \u00e9tait d\u00e9j\u00e0 pr\u00e9vu que le Roi fixe les cas et conditions dans lesquelles la \u00ab\u00a0location d\u2019immeubles industriels ou commerciaux\u00a0\u00bb tombe sous l\u2019application de la TVA (cf.<\/em> art. 18, \u00a7 3, ancien, du Code TVA).\r\n\r\nEn 1992, lors de l\u2019abolition des fronti\u00e8res fiscales, cette disposition contestable a \u00e9t\u00e9 abrog\u00e9e au profit d\u2019un r\u00e9gime d\u2019option pour la taxation\u00a0; ce r\u00e9gime a finalement lui-m\u00eame \u00e9galement \u00e9t\u00e9 abrog\u00e9, ce avec effet r\u00e9troactif[1]<\/a>.\r\n\r\nL\u2019on en est ensuite rest\u00e9 sur ces entrefaites jusqu\u2019\u00e0 la Note de politique g\u00e9n\u00e9rale du 28 octobre 2016 dans laquelle le Gouvernement a annonc\u00e9 \u00e9tudier un tel r\u00e9gime \u00ab\u00a0selon le mod\u00e8le n\u00e9erlandais\u00a0\u00bb[2]<\/a>.\r\n\r\nCette intention a pris forme dans le dernier accord budg\u00e9taire qui pr\u00e9voit que \u00ab\u00a0les r\u00e8gles TVA pour les nouveaux contrats concernant la mise \u00e0 disposition de biens immobiliers seront simplifi\u00e9es par l\u2019introduction d\u2019un syst\u00e8me optionnel d\u2019assujettissement \u00e0 la TVA en vue de mettre fin au handicap concurrentiel des op\u00e9rateurs belges<\/em>\u00a0\u00bb (cf.<\/em> Conseil des Ministres th\u00e9matique, 26 juillet 2017, www.premier.fgov.be).\r\n
Le r\u00e9gime actuel de l’exon\u00e9ration de la location rend le march\u00e9 belge plus cher par rapport aux pays voisins<\/em><\/span><\/blockquote>\r\nLe r\u00e9gime actuel d\u2019exon\u00e9ration entra\u00eene en effet un surco\u00fbt TVA pour les op\u00e9rateurs, qui rend le march\u00e9 belge de la location plus cher par rapport aux pays voisins.\r\n\r\n2.\u00a0\u00a0\u00a0Transposition de la Directive TVA\u00a0: <\/strong><\/span>pour rappel, la Directive TVA pr\u00e9voit que les \u00c9tats Membres doivent exon\u00e9rer \u00ab\u00a0l\u2019affermage et la location de biens immeubles\u00a0\u00bb[3]<\/a>. Les \u00c9tats Membres peuvent cependant accorder \u00e0 leurs assujettis un droit d\u2019opter pour la taxation de ces op\u00e9rations, dont ils \u00ab\u00a0d\u00e9terminent les modalit\u00e9s\u00a0\u00bb et \u00ab\u00a0peuvent restreindre la port\u00e9e de ce droit\u00a0\u00bb[4]<\/a>.\u00a0C\u2019est cette facult\u00e9 qu\u2019entend mettre en \u0153uvre le gouvernement.\r\n\r\nPour autant, comme d\u00e9j\u00e0 balis\u00e9 par la Cour de Justice, ce pouvoir r\u00e9glementaire n\u2019est pas illimit\u00e9 et, notamment, ne peut porter \u00ab\u00a0ind\u00fbment atteinte au droit \u00e0 d\u00e9duction\u00a0\u00bb[5]<\/a>.\u00a0Nous y reviendrons.\r\n
Le pouvoir r\u00e9glementaire des \u00c9tats membres n’est pas illimit\u00e9 lorsqu’ils impl\u00e9mentent l’option pour la taxation<\/blockquote>\r\n\u00c0 noter qu\u2019une option peut \u00e9galement \u00eatre ouverte pour la taxation des livraisons de b\u00e2timents autres que neufs. Par ailleurs, l\u2019option doit porter sur l\u2019enti\u00e8ret\u00e9 de la prestation (i.e. le b\u00e2timent, son terrain y attenant et les communs qui en sont l\u2019accessoire)[6]<\/a>.\r\n\r\n3. Pays voisins\u00a0: <\/strong><\/span>Outre les Pays-Bas, sur le mod\u00e8le duquel le r\u00e9gime belge devrait \u00eatre calqu\u00e9, l\u2019Allemagne, la France, l\u2019Irlande, le Luxembourg, le Royaume-Uni et la France ont (notamment) mis en \u0153uvre un tel r\u00e9gime d\u2019option. Ces r\u00e9gimes sont ponctuellement \u00e9voqu\u00e9s ci-apr\u00e8s.\r\n

2.\u00a0\u00a0\u00a0Caract\u00e9ristiques de l\u2019option<\/span><\/h2>\r\n4.\u00a0\u00a0\u00a0Option conjointe et irr\u00e9vocable\u00a0: <\/strong><\/span>selon le r\u00e9gime n\u00e9erlandais, ce sont les parties qui l\u00e8vent l\u2019option par \u00e9crit dans le bail ou en effectuent la demande conjointement aupr\u00e8s de l\u2019administration (cf.<\/em> l\u2019art. 11, \u00a7 1er, b, 5\u00b0, de la Loi n\u00e9erlandaise du 28 juin 1968 sur la TVA)\u00a0; ce choix s\u2019y effectue pour chaque location, mais est irr\u00e9vocable et perdure en cas de changement de bailleur[7]<\/a>.\r\n\r\nL\u2019administration n\u00e9erlandaise permet que l\u2019option prenne effet jusqu\u2019\u00e0 trois mois avant la date de conclusion du bail ou d\u2019introduction de la demande d\u2019option[8]<\/a>.\u00a0L\u2019on imagine que le r\u00e9gime belge pr\u00e9voira une flexibilit\u00e9 comparable.\r\n\r\n5.\u00a0\u00a0\u00a0Autres r\u00e9gimes\u00a0:<\/span> <\/strong>dans le r\u00e9gime fran\u00e7ais, comme dans le r\u00e9gime belge envisag\u00e9 en 1992, l\u2019option appartient bailleur (sauf lorsque le preneur est un non-assujetti, auquel cas le bail doit en faire mention) (cf.<\/em> l\u2019art. 260 du Code G\u00e9n\u00e9ral des Imp\u00f4ts).\r\n\r\nElle peut d\u00e9j\u00e0 \u00eatre formul\u00e9e avant ach\u00e8vement de l\u2019immeuble d\u00e8s \u00ab\u00a0la premi\u00e8re concr\u00e9tisation du projet\u00a0\u00bb, par exemple, d\u00e8s \u00ab\u00a0la constitution d\u2019une soci\u00e9t\u00e9 ayant pour vocation de donner un immeuble \u00e0 bail\u00a0\u00bb[9]<\/a>.\r\n\r\nIl y est encore pr\u00e9vu que l\u2019option ne peut \u00eatre d\u00e9nonc\u00e9e avant une p\u00e9riode de 9 ann\u00e9es (20 ann\u00e9es au Royaume-Uni).\r\n

3.\u00a0\u00a0\u00a0Conditions d\u2019application<\/span><\/h2>\r\n6.\u00a0\u00a0\u00a0Nature de l\u2019immeuble\u00a0:<\/span> <\/strong>selon le mod\u00e8le n\u00e9erlandais, le bail doit porter sur un bien immeuble autre qu\u2019un b\u00e2timent, ou parties de celui-ci, utilis\u00e9 comme habitation (cf.<\/em> l\u2019art. 11, \u00a7 1er, b, 5\u00b0, de la Loi du 28 juin 1968 sur la TVA).\r\n\r\nEn r\u00e8gle, cette notion s\u2019appr\u00e9cie pour chaque \u00ab\u00a0unit\u00e9 physiquement et \u00e9conomiquement distincte\u00a0\u00bb (cf.<\/em> Circ. du 19 septembre 2013, BLKB2013\/1686M, n\u00b0 3.2.1). L\u2019option est n\u00e9anmoins \u00e9galement accept\u00e9e, sous certaines conditions, pour une partie d\u2019une telle unit\u00e9 qui peut \u00eatre utilis\u00e9e ou exploit\u00e9e \u00e9conomiquement de mani\u00e8re ind\u00e9pendante (e.g. une unit\u00e9 dans un plateau de bureaux ou centre d\u2019affaires), \u00e0 l\u2019exclusion toutefois d\u2019un bureau ou une chambre dans une habitation (pour \u00e9viter les usages impropres) (Ibid.<\/em>, n\u00b0 7.3.1).\r\n
Dans le r\u00e9gime n\u00e9erlandais, une chambre dans une habitation est exclue du r\u00e9gime de l’option<\/span><\/em><\/blockquote>\r\n7.\u00a0\u00a0\u00a0Autres r\u00e9gimes\u00a0: <\/strong><\/span>Le mod\u00e8le luxembourgeois appara\u00eet suivre une logique similaire, avec la notion d\u2019 \u00ab\u00a0unit\u00e9 distincte susceptible d\u2019une utilisation privative\u00a0\u00bb (cf.<\/em> l\u2019art. 5 du R\u00e8glement Grand-Ducal du 7 mars 1980).\r\n\r\nLe mod\u00e8le fran\u00e7ais, qui favorise l\u2019application de la TVA, adopte pour sa part \u00e0 la notion large de \u00ab\u00a0locaux\u00a0\u00bb mais applique l\u2019option \u00ab\u00a0par immeuble\u00a0\u00bb, pour les locaux qui en remplissent les conditions (i.e. <\/em>pas de panachage)[10]<\/a>.\r\n\r\n8.\u00a0\u00a0\u00a0Activit\u00e9s exerc\u00e9es par le preneur\u00a0: <\/strong>toujours selon le mod\u00e8le n\u00e9erlandais, le droit d\u2019option est restreint aux locations \u00e0 des preneurs qui utilisent le bien pour des activit\u00e9s qui lui ouvrent un droit \u00e0 d\u00e9duction complet ou presque complet (cf.<\/em> l\u2019art. 11, \u00a7 1er, b, 5\u00b0, de la Loi du 28 juin 1968 sur la TVA). Ceci exclut donc une utilisation \u00e0 des fins d\u2019habitation ou pour des besoins priv\u00e9s.\r\n\r\nEn pratique, le droit \u00e0 d\u00e9duction du preneur doit s\u2019\u00e9lever \u00e0 au-moins 90\u00a0% (ou 70\u00a0% pour certains secteurs, tels que les organisations patronales, les agents immobiliers ou encore les agences de voyages) (cf.<\/em> Circ. du 19 septembre 2013, BLKB2013\/1686M, n\u00b0\u00a07.3.2). Des exceptions y sont encore pr\u00e9vues pour les exploitants de salles de congr\u00e8s, de r\u00e9union ou de spectacles, qui ne doivent pas v\u00e9rifier la condition des 90\u00a0% aupr\u00e8s des preneurs (Ibid.<\/em>, n\u00b0\u00a07.3.5).\r\n\r\nUne telle condition n\u2019est \u00e9videmment pas anodine pour les parties, y compris pour le bailleur qui encourt un risque de r\u00e9vision de la TVA si celle-ci venait \u00e0 faire d\u00e9faut. Il conviendra d\u00e8s lors d\u2019y \u00eatre particuli\u00e8rement attentif dans la r\u00e9daction des contrats de baux.\r\n
Conditionner l’option aux activit\u00e9s exerc\u00e9es par le preneur pr\u00e9sente un risque \u00e0 prendre ne compte dans la r\u00e9daction des conventions.<\/em><\/span><\/blockquote>\r\nPar ailleurs, l\u2019on peut se demander si pareille limitation n\u2019est pas de nature \u00e0 induire des distorsions de concurrence contraires au principe de neutralit\u00e9 de la TVA pour les assujettis mixtes.\r\n\r\n9.\u00a0\u00a0\u00a0Autres r\u00e9gimes\u00a0: <\/strong><\/span>une approche restrictive au niveau de l\u2019utilisation du bien par le preneur ne s\u2019impose pas\u00a0:\r\n